Rozsudek SDEU C-726/23: „Vyrovnávací“ platby mezi mateřskou a dceřinou společností a jejich dopad na DPH

Soudní dvůr evropské unie (dále jen „SDEU“) se v nedávném rozsudku C-726/23 zabýval otázkou, zda „vyrovnávací“ platby mezi mateřskou a dceřinou společností, vypočtené podle metody pro stanovení převodních cen (transakční metody čistého rozpětí), jsou odměnou za službu podléhající DPH, a jaké důkazní prostředky smí daňová správa požadovat, pokud plátce uplatňuje z takových služeb odpočet DPH. 

Výchozí situace a předběžné otázky rumunského soudu

Rumunská dceřiná společnost Arcomet Rumunsko, která je součástí skupiny Arcomet, nakupuje jeřáby, a ty pak dále prodává nebo pronajímá. Belgická mateřská společnost Arcomet Belgium pro dceřiné společnosti vyhledává dodavatele, vyjednává rámcové podmínky a aktivně se podílí na řízení. V roce 2010 si skupina Arcomet nechala zpracovat studii převodních cen, která stanovila „normální“ provozní marži −0,71 % až 2,74 %. Smlouva z 24. 1. 2012 zaručila rumunské dceřiné společnosti tuto marži 
a stanovila, že na konci roku se vystaví „vyrovnávací“ faktura následovně:

• pokud zisk přesáhne 2,74 %, fakturuje mateřská společnost dceři za účelem úhrady nadměrného zisku;
• pokud by marže spadla pod −0,71 %, fakturuje naopak dcera mateřské společnosti za účelem pokrytí případné nadměrné ztráty.

V letech 2011–2013 dosáhla dceřiná společnost vyšší provozní marži než 2,74 % a obdržela proto od mateřské společnosti celkem tři faktury bez DPH. Dvě faktury vykázala jako nákup přeshraničních služeb uvnitř skupiny v režimu reverse chargé (přenesené daňové povinnosti) a u třetí uvedla, že je mimo působnost DPH. Po provedení daňové kontroly u dceřiné společnosti jí byl daňovou správou doměřen doplatek na DPH, včetně souvisejících úroků a penále. Současně byl dceřiné společnosti odepřen nárok na odpočet za faktury od mateřské společnosti s tím, že neprokázala skutečné poskytnutí služeb ani jejich nezbytnost pro potřeby zdanitelných plnění. Nejprve společnost proti výsledku daňové kontroly podala stížnost, která byla zamítnuta, a následně proti rozhodnutí 
o vyměření doplatku na DPH a příslušným úrokům a penále podala žalobu rumunskému soudu prvního stupně. Tato žaloba byla zamítnuta, proto společnost proti tomuto rozsudku podala opravný prostředek k Odvolacímu soudu.

Rumunský Odvolací soud tedy posuzoval dvě předběžné otázky: 

1. zda odměna za služby v rámci skupiny, vypočítaná podle metody pro stanovení převodních cen, a části provozní marže přesahující 2,74 % je protiplněním za poskytnutí služby, které podléhá DPH;
2. pokud ano, tak zda má daňová správa právo při uplatnění nároku na odpočet vyžadovat i jiné doklady než fakturu, nebo musí být nárok na odpočet založen pouze na přímé souvislosti mezi poskytnutím služby a ekonomickou činností.

Posouzení Soudního dvora EU: jsou vyrovnávací platby odměnou za službu?

Podle směrnice o DPH podléhá zdanění poskytování služeb za úplatu, k němuž dochází, pokud existuje právní vztah mezi dvěma subjekty, v jehož rámci dochází k vzájemné výměně výhod, a odměna za tyto výhody odráží hodnotu služeb. Dle uzavřené smlouvy z 24. 1. 2012 se mateřská společnost zavázala poskytovat obchodní a podpůrné činnosti a nést hlavní podnikatelská rizika dceřiné společnosti. Oproti tomu se dceřiná společnost zavázala k úhradě ročních vyrovnávacích plateb odpovídajících části marže převyšující 2,74 %. První podmínka existence právního vztahu tímto byla splněna. Zároveň tyto služby pro dceřinou společnost představovaly specifickou ekonomickou výhodu (např. úspory z rozsahu), čímž je splněna i druhá podmínka, která posuzuje přímou souvislost poskytnuté služby a získanou hodnotou za tyto služby. V tomto případě nelze mít za to, že se jedná pouze o úpravu marže nesouvisející s poskytnutou činností. Nezáleží přitom ani na tom, že se obě společnosti dohodly na takové výši odměny za služby, která je v souladu s metodikou pro stanovení převodních cen. Přestože odměna odpovídá ziskové provozní marži přesahující 2,74 %, nelze argumentovat tím, že se jedná o nahodilou, nejistou nebo obtížně vyčíslitelnou odměnu. Podmínky odměny totiž byly předem stanoveny ve smlouvě v souladu s přesnými kritérii.

Dle posouzení soudu se proto v tomto případě odměna za služby v rámci skupiny, určená dle metody pro převodní ceny, považuje za protiplnění za poskytnuté služby podléhající DPH, a to i za předpokladu, že je stanovena dle metodiky OECD pro přímé daně.

Přístup daňové správy k odpočtu DPH a požadované důkazní prostředky

Dále v tomto sporu daňová správa rumunské dceřiné společnosti odepřela nárok na odpočet DPH z toho důvodu, že předmětné faktury nesplňovaly dle rumunského práva formální podmínky pro nárok na odpočet, a proto společnost neprokázala skutečné poskytnutí těchto služeb, včetně jejich nezbytnosti pro uskutečňování ekonomické činnosti. Poněvadž tyto faktury neobsahovaly údaje 
o množství a povaze poskytovaných služeb, vyžádala si daňová správa předložení dodatečných důkazů k ověření splnění věcných podmínek. Podstatnou podmínkou pro nárok na odpočet daně je však pouze to, zda byly služby skutečně poskytnuty, a zda je společnost využívala pro svou ekonomickou činnost. Daňová správa proto může požadovat dodatečné důkazy k prokázání toho, že tyto služby byly skutečně poskytnuty, nikoliv však zda byly nezbytné či vhodné.

Závěr a praktické dopady rozsudku C-726/23

Závěrem tedy je, že daňová správa může k prokázání nároku na odpočet DPH požadovat i jiné doklady než samotnou fakturu. Současně však mohou být vyžadovány pouze takové dodatečné důkazní prostředky, které jsou nezbytné a přiměřené pro účely posouzení věcných podmínek k nároku na odpočet.